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Tutto ciò che c'è da sapere sulla Transazione Fiscale e sulla fiscalità della crisi d'impresa

A cosa serve?

Finalità primaria della transazione fiscale è quella di ottenere, mediante un accordo con l’Agenzia delle Entrate:

· lo stralcio dei debiti tributari impagati
(in taluni casi anche oltre l’80%)

· Una dilazione più ampia di quella ordinaria per il pagamento degli stessi
(in taluni casi anche sino a 15/20 anni)

Chi può utilizzarla
e quando?

Le imprese in crisi, nell’ambito dei seguenti istituti:

· Il concordato preventivo

· L’accordo di ristrutturazione del debito
(art. 182-bis L.F.)

Per quali debiti?

L’impresa debitrice può proporre il pagamento, parziale e/o anche dilazionato:

· Dei tributi e dei relativi accessori amministrativi
(IRES, IVA, IRAP, ritenute, imposta di registro, dazi e diritti doganali ecc…)

· Dei contributi assistenziali e previdenziali e dei relativi accessori
(mediante la transazione previdenziale e assistenziale)

Focus: La transazione fiscale

L’impresa in crisi, che non è in grado di adempiere con regolarità le proprie obbligazioni tributarie, può ottenerne la falcidia e/o la dilazione di pagamento nel medio lungo termine, facendo ricorso, nell’ambito di una procedura di concordato preventivo o di un accordo di ristrutturazione dei debiti, all’istituto della transazione fiscale previsto dall’articolo 182 ter della Legge Fallimentare.
La transazione fiscale è quindi obbligatoria ogniqualvolta i debiti erariali vengano pagati in misura non integrale e/o con dilazione, il che, in una situazione di crisi, è ciò che normalmente accade. Ne discende che una domanda di concordato preventivo o di omologazione di un accordo di ristrutturazione di cui all’art. 182 bis L.F., che non preveda il pagamento integrale e senza dilazione dei debiti erariali, è inammissibile se non è assistita da transazione fiscale.

In particolare, l’impresa in crisi può presentare una proposta di transazione fiscale nell’ambito del concordato preventivo, per proporre all’erario il pagamento, sia parziale sia dilazionato, di tutti i tributi amministrati dalle agenzie fiscali, nonché delle sanzioni e degli interessi a essi relativi, alle seguenti condizioni:

1) se il piano concordatario ne prevede la soddisfazione in misura non inferiore, tenendo conto della natura privilegiata dei crediti erariali, a quella realizzabile in caso di liquidazione, in base al valore di mercato attribuibile ai beni o ai diritti sui quali sussiste la causa di prelazione, risultante dalla relazione di attestazione redatta da un professionista indipendente munito dei requisiti di cui all’art. 67 L.F.;

2) se il credito tributario è assistito da privilegio, la percentuale, i tempi di pagamento e le eventuali garanzie non possono essere inferiori o meno vantaggiosi rispetto: (i) a quelli offerti ai creditori che hanno un grado di privilegio inferiore; (ii) a quelli che hanno una posizione giuridica e interessi economici omogenei ai crediti delle agenzie fiscali; (iii) a quelli offerti ai creditori chirografari;

3) se il credito tributario ha natura chirografaria, il trattamento non può essere differenziato rispetto a quello degli altri creditori chirografari ovvero, nel caso di suddivisione in classi, dei creditori rispetto ai quali è previsto il trattamento più favorevole. La medesima regola si applica anche con riguardo ai crediti erariali privilegiati degradati in chirografo per incapienza dell’attivo;

4) nel caso in cui sia proposto il pagamento parziale di un credito tributario, la quota di credito degradata al chirografo venga inserita in un’apposita classe.
Il debitore può presentare una proposta di transazione fiscale anche nell’ambito delle trattative che precedono la stipulazione dell’accordo di ristrutturazione dei debiti di cui all’art. 182-bis L.F.. In tali casi l’attestazione prevista dal citato articolo 182-bis, primo comma, relativamente ai crediti fiscali deve inerire anche alla convenienza del trattamento proposto rispetto alle alternative concretamente praticabili; tale punto costituisce oggetto di specifica valutazione da parte del tribunale.

Focus: La transazione previdenziale e assistenziale

L’articolo 182-ter della Legge fallimentare disciplina anche la transazione previdenziale e assistenziale, volta alla definizione dei crediti di cui sono titolari l’INPS e l’INAIL, il cui regime è peraltro integrato dal decreto interministeriale 4 agosto 2009, con cui i ministri del Lavoro e dell’Economia hanno definito le modalità di applicazione, i criteri e le condizioni di accettazione da parte degli enti gestori di forme di previdenza e assistenza obbligatorie degli accordi sui crediti contributivi.

Il citato art. 182-ter L.F. individua i presupposti in presenza dei quali la proposta può, e conseguentemente deve, essere accolta (trattandosi di “discrezionalità tecnica” e non di discrezionalità tout court) e, per converso, in assenza dei quali la proposta non può, e quindi non deve, essere accolta. Tali presupposti sono i seguenti: a) da un lato è necessario che la soddisfazione degli Enti previdenziali e assistenziali non sia inferiore a quella realizzabile, tenuto conto del privilegio da cui i loro crediti sono assistiti e del valore di mercato dei beni e dei diritti realizzabili mediante la liquidazione dell’impresa debitrice, e che tale convenienza risulti dalla relazione di attestazione resa da un professionista indipendente; b) dall’altro lato, è necessario che ai creditori assistiti da un grado di privilegio inferiore a quello che assiste i crediti previdenziali e assistenziali, nonché ai creditori chirografari, non sia offerto un trattamento complessivamente migliore di quello previsto per i predetti Enti.

Tuttavia, il D.M. 4 agosto 2009, emanato dai ministri del Lavoro e dell’Economia in base all’articolo 32, comma 6, del Dl 185/2008, restringe i suddetti presupposti, stabilendo
(articolo 3, comma 1) che la proposta di transazione previdenziale e assistenziale deve prevedere: (i) il pagamento dei crediti privilegiati per contributi di cui al numero 1 dell’articolo 2778 del Codice civile e dei crediti per premi in misura integrale; (ii) il pagamento dei crediti privilegiati per altri contributi e per il 50% degli accessori di cui al numero 8 dello stesso articolo in misura non inferiore al 40%; (iii) il pagamento di crediti di natura chirografaria, rappresentati per i crediti dell’Istituto dal restante 50% degli accessori, per un importo non inferiore al 30% del rispettivo ammontare (comma 2). Inoltre il terzo comma dell’articolo 3, pur ammettendo il pagamento dilazionato dei crediti oggetto della transazione, dispone che la dilazione non può essere superiore a 60 rate mensili e quindi a cinque anni.
Per questo motivo l’INPS e l’INAIL rigettano sistematicamente le proposte di transazione previdenziale e assistenziale che non rispettano le predette condizioni stabilite dal citato decreto. Tale prassi non è tuttavia conforme all’art. 182-ter L.F., perché il citato D.M. 4 agosto 2009 è stato emesso in dipendenza di un testo di tale norma, quello vigente nel 2009, che differisce radicalmente dalla disposizione oggi applicabile in virtù delle modifiche apportate al predetto articolo dalla L. 11 dicembre 2016 n. 232. Quando il decreto fu emanato, infatti, l’art. 182-ter L.F. non indicava alcun criterio utilizzabile dagli Enti previdenziali e assistenziali per approvare, o meno, le proposte di transazione loro presentate e quindi il D.M. 4 agosto 2009 svolgeva una comprensibile funzione integrativa di tale norma, fornendo dei parametri, ancorché troppo rigidi, impiegabili al predetto fine; ora, però, è lo stesso art. 182-ter, nel suo novellato testo, che prevede un preciso principio cui gli Enti creditori devono attenersi in sede di valutazione delle proposte di transazione loro formulate dalle imprese debitrici nell’ambito di una procedura di concordato preventivo o di un accordo di ristrutturazione dei debiti ex art. 182-bis L.F..
Pertanto oggi il citato D.M. non è più applicabile, sia perché ne è venuta meno l’utilità, sia perché è incompatibile con l’attuale disposto dell’art. 182-ter L.F..

Come si redige la domanda di transazione fiscale e previdenziale?

L’art. 182-ter della legge fallimentare non disciplina la forma e il contenuto della domanda di transazione fiscale né di quella previdenziale. Conseguentemente le imprese hanno facoltà di utilizzare a tal fine lo schema che preferiscono; la domanda deve essere tuttavia redatta nel modo più possibile analitico ed esauriente, anche in relazione alla ristrutturazione complessiva dei debiti dell’impresa in stato di crisi, alle cause della crisi stessa e alla misure elaborate per conseguire il riequilibrio economico, finanziari e patrimoniale oggetto del piano di risanamento, oltre che con riguardo, naturalmente, alla composizione dei debiti di natura fiscale e previdenziale e all’offerta formulata all’Agenzia delle Entrate, alla Riscossione e agli Enti previdenziali.

Atto di transazione fiscale: Qual è il contenuto?

La proposta di transazione fiscale viene approvata dall’Agenzia delle Entrate, nell’ambito della procedura di concordato preventivo, mediante l’espressione del voto favorevole al concordato nell’adunanza dei creditori ovvero per corrispondenza nei venti giorni successivi.

La proposta connessa a un accordo di ristrutturazione dei debiti è invece approvata mediante la stipula di un apposito atto di transazione, il quale deve definire puntualmente gli obblighi che a seguito di tale approvazione ricadono su tutte le parti contraenti dello stesso, cioè l’impresa debitrice, l’Agenzia delle Entrate e l’Agenzia delle Entrate-Riscossione.

La prassi dell’Agenzia delle Entrate

L’Amministrazione finanziaria è più volte intervenuta in materia di transazione fiscale con propri documenti di prassi.
I principali sono i seguenti:

» Circ. A.E. 29 dicembre 2020, n. 34/E;
» Circ. A.E. 23 luglio 2018, n. 16/E;
» Circ. A.E. 6 maggio 2015, n. 19/E;
» Circ. A.E. 15 febbraio 2011, n. 4/E;
» Circ. A.E. 10 aprile 2009, n. 14/E;
» Ris. A.E. 5 gennaio 2009, n. 3/E;
» Circ. A.E. 18 aprile 2008, n. 40/E.

La Giurisprudenza

Le pronunce giurisprudenziali che hanno a oggetto la transazione fiscale sono state assai limitate nel corso degli anni, ma si sono moltiplicate a seguito dell’introduzione, mediante la Legge 27 novembre 2020, n. 159, della cosiddetta “omologazione forzosa” della transazione fiscale e contributiva, fattispecie denominata anche “cram down fiscale”. Un provvedimento di particolare rilievo è quello pronunciato dalla Corte di Cassazione a Sezioni Unite il 25 marzo 2021, n. 8504.

Le Norme

» Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza – Art. 63 – Transazione su crediti tributari e contributivi
» Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza – Art. 88 – Trattamento dei crediti tributari e contributivi
» Articoli 182-bis e 182-ter
» Relazione illustrativa schema DL crisi d’impresa
» Via libera del Consiglio dei Ministri all’atteso D.L in materia di crisi in impresa e risanamento aziendale – 5 agosto 2021
» Decreto legge 118/2021
» Relazione illustrativa allo Schema di decreto legislativo recante modifiche al Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza.
» Schema di decreto legislativo recante modifiche al Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza
» Codice della Crisi e dell’Insolvenza. Testo a fronte con la Direttiva UE 2019 n.1023
» Schema di decreto legislativo recante modifiche al codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza di cui al decreto legislativo 12 gennaio 2019, n. 14
» Schema di decreto legislativo recante modifiche al codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza, di cui al decreto legislativo 12 gennaio 2019, n. 14, in attuazione della direttiva (UE) 2019/1023 riguardante i quadri di ristrutturazione preventiva, l’esdebitazione e le interdizioni, e le misure volte ad aumentare l’efficacia delle procedure di ristrutturazione, insolvenza ed esdebitazione, e che modifica la direttiva (UE) 2017/1132 (direttiva sulla ristrutturazione e sull’insolvenza) – Osservazioni
» 25 maggio 2022 – Comunicato delle Giunte e delle Commissioni Parlamentari
» Corte dei Conti – Articoli 182-bis e 182-ter della legge fallimentare
» Modifiche al codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza di cui al Decreto Legislativo 12 gennaio 2019, n. 14 – Relazione tecnica

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